1994年的分税制改革是我国财政制度变迁史中具有里程碑意义的重大变革，它对于明确中央与地方之间的财政分配关系，振兴中央财政，遏制地方“诸侯经济”，以及对于建立与社会主义市场经济体制相适应的新型财税体制，都具有重大意义。但是，我们也应该看到，我们现行的分税制财政体制还不是一种十分成熟的分税制财政体制，还存在许多内在的体制缺陷，诸如政府间的财政关系缺少法律的规范、政府间事权责任界定不清、省以下地方政府间的分税制改革尚未真正启动、财政转移支付制度还不健全等等。因而，它离真正意义上的成熟的分级分税财政体制还有较大的距离。而且，我国是一个五级政府架构的大国，财政体制安排不仅涉及中央与地方之间的财政关系，还涉及到省以下四级政府之间的财政体制安排。分税制改革后，我国中央与省级政府间的财政关系较从前明显理顺，而省以下各级地方政府间的财政关系远未理清，地方财政体制建设严重滞后，地方尤其是基层县乡财政十分困难，严重影响了部分地方的社会稳定和政府权威，任其发展势必会导致地方财政危机进而威胁到中央财政，因而加强地方财政体制建设和进一步理顺地方政府间财政关系是我国财政体制改革总体框架中十分重要且极为紧迫的任务。笔者拟就进一步改革和完善现行分税制财政体制尤其是省以下地方财政体制提出如下基本思路：
一、构建中央、省、市（县）三级政府和三级财政体制
从世界范围看，成功地实施分税制财政体制的国家通常只有三级政府财政级次。如美国除邦政府以外，有50个州政府，8000个地方政府，还有一些学区以及数百个土著美国人政府；纵向序列共分联邦、州和地方三级。欧盟主要成员国也是中央、大区和地方政府三级架构。日本是有一亿多人口的大国，也只有都道府县和市町村二级行政区划。我国目前实行五级政府和五级财政体制，是世界上主要国家中政府层级和财政层级最多的国家。我国现行税种有28个，5级政府与28种税的对比状态，使得中国不可能像国外那样比较完整地按税种划分收入，而只能走加大共享收入的道路。把目前的税种分成3个层次相对容易，而要分成5个层次则难上加难。也就是说，我国目前的五级政府和五级财政体制使得“分税种形成不同层级政府收入”的分税制基本规定性缺少最低限度的可操作性。鉴于我国政府层级过多，应着力构建“中央政府一省级政府一市（县）政府”三级政府体制，相应形成“中央财政——省级财政——市（县）财政”三级财政体制。
这种三级政府与三级财政体制，应逐步取消市管县体制，总体上按城乡分治原则实行市县分治，即使短期内难以做到市县行政同级，但至少可以做到财政同级，切实减少过多的财政级次，随后分步推行省管县体制。省管县可与重新调整省级行政区域相结合。目前全国的县级政区有2200个左右，如果省区数目增加到50个左右，平均每省将管辖40～50个县。对于中央或省区而言，40～50个下属政区的
管理幅度是适宜的。第二，撤乡并镇，恢复其县级政府的派出机构的性质。目前乡级财政日益陷入困境，沦为负债财政和危机财政，根本无力为农村社会提供基本的公共产品和服务，庞大的乡镇机构与脆弱的农业经济基础已不相适应，成为加重农民负担的根源。因而，有必要撤乡并镇，将其变为县级政府的派出机构。
二、以法律形式明确合理地界定中央与地方各级政府的事权职责
事权划分是分税制财政体制的基础。事权划分合理与否，直接决定一级政府承担的职责是否与其政府职能相适应，也影响着财权分配以及转移支付制度的合理与否。解决当前基层财政的财力困境问题，也必须着手于调整各级政府间的支出事权。同时，事权界定要与中央、省、市（县）三级政府架构相结合，并以法律形式加以规范。总的原则是，属于全国性共同事务，应由中央政府决策、承担和
管理；属于地方性共同事务的事权，应由地方政府在中央统一政令许可范围内自行决策和承担，划归地方政府管理。凡是低一级政府能够有效处理的事务，一般不上交上一级政府，凡是地方政府能够有效处理的事务，一般也不上交中央政府来处理。
目前，我国政府间事权划分不合理，一个突出的表现就是各级政府层层下放事权，导致县乡基层财政事权负担过重，基层财政陷入困境。一些本该由中央、省级政府承担的事权负担，比如农村义务教育、公共卫生、社会保障这些大额支出事项，不合理地推到了县乡基层财政身上。根据财政分析的受益原则和“利益”归宿原则，这些事权责任应该主要由中央、省级财政承担，这也是许多市场经济国家的通行做法。而将这些事权责任都压到县乡财政头上，无疑构成其沉重的负担。以农村基础教育为例，据测算，县乡财政集中在教育上的资金支出占两级财政的50%-60%，某些贫困地区这一比例更是高达80%以上（腾霞光，2003）。因此，应将农村义务教育、公共卫生、社会保障这此事项的投资主体上升为中央和省级财政，既能促进这些事业的发展，也能极大缓解县乡财政的困境。同时，各级政府间的事权划分一定要以法律的形式加以规范，杜绝各级政府特别是高层级政府的财政机会主义行为，保障政府间事权关系的稳定性。
三、在各级政府间合理划分税种，构建完善的地方税体系
地方政府存在的基本经济理由，就在于它能够为本辖区内居民有效率地提供满意的公共服务。设置地方税的意义，即在于使地方政府能够具有一部分较为稳定的收入，以便提供这种公共服务。因此，在分税制财政体制改革中，地方政府稳定的税收能力是应该重点解决的问题。
目前地方政府主要税收来源是营业税和企业所得税。在2002年实行所得税分享改革之后，来自第二产业的地方税收收入比重下降，使地方税收更加依赖于第三产业的营业税。但一般而言，间接税不宜作为地方税收的稳定收入来源。特别是一旦进行增值税扩大范围的改革，会大大缩小营业税的税基。企业所得税因其不稳定性，作为地方的主体税种也有缺陷。虽然个人所得税由地方政府管理成本较低，但出于税制公平的考虑，其主要部分应放在中央政府，地方政府只作分率的加成征收，但出于税制公平的考虑，其主要部分应放在中央政府，地方政府只分率的加成征收，这是发达市场经济国家的通常惯例。
从发展前景来看，我国应逐步构建起省级财政以营业税为财源支柱、市（县）级财政以财产税（或称不动产税）为财源支柱的税收分配格局。省级财政仍以营业税为主体税种，个人所得税、企业所得税、社会保障税等税种也是省级财政的重要税种。市（县）财政则应积极发展财产税并逐步将其确立为主体税种，同时切实增强对城建税以及其他一些地方受益税种的税源监控，增强市（县）财政收入的组织规模和保障能力。
财产税是最适合基层地方政府掌握的税种，是非常稳定的税源。一是因为财产税的非流动性，使其可以成为地方政府稳定的收入来源，并且随着地方基础设施建设的发展，这一税基会越来越大。二是因为财产税是一种受益税，财产所有者或使用者是当地公共服务的受益者，因而较易推广。只要地方政府一心一意优化投资环境，自己地界上的不动产就会不断升值，每隔3～5年重新评估一次税基，地方政府的财源就会随着投资环境的改善不断扩大，地方政府职能的重点和它财源的培养，便非常吻合了，正好适应政府职能和财政职能调整的导向。现在我国税收盘子中财产税还是一个很小的部分（不超过税收总量的5%），对于外资企业征收统一的房地产税，对于内资企业是房、地分开的，而且没有充分考虑地段的因素，没有几年重评一次税基的规定。我们应借鉴市场经济国家的经验，逐渐把不动产税调整为统一的房地产税来征收，同时考虑不同地段的因素并几年一次重评税基。这样，不动产税就会逐渐随市场经济发展而成为地方政府的一个支柱性的重要税源，有效缓解基层政府的财力困境。
另外，我国中央与地方的共享税实行划分税额的方式，这与彻底的分级分税制的改革目标是相违背的，应借鉴成熟市场经济国家同源课税的经验，逐步对共享税实行税基分享、分率计征的做法，即由中央政府统一确定税基，不同层级政府分率计征，这样，可以使中央和地方收入都能随经济发展而自动稳定增长，也使各级政府财政收入具有一定的可预见性。
地方政府的非税收入也要逐步规范化。一要取消地方政府和事业单位的预算外资金，将其纳入征税范围，接受本级人民代表大会审议、批准和监督；二要对地方政府提供的公共服务进行正确定价，合理收取使用者付费，弥补其投资成本，作为正税的必要补充。
四、建立规范化的政府间财政转移支付制度
从资金的流向看，转移支付主要包括资金在中央政府与地方政府之间的纵向转移以及同级政府之间的横向转移。我国目前主要以单一纵向转移支付为主，缺乏地区间的横向转移支付，难以实现各地区公共产品和服务水平的均衡。因此，建立地区间的横向转移支付尤为必要和现实。应根据公平与效率兼顾的原则，从制度层面上设计一种计算各地应有的财政收入和合理的支出水平的办法，并使其公式化，规定资金由发达地区向贫困地区转移的额度，通过横向转移来实现地区公共服务水平的均衡，以弥补单一纵向转移支付的不足。另外，要改变目前的税收返还办法，加大向落后地区的资金转移支付力度，使落后地区具备快速发展的能力，推进各地区的协调发展。
为此，应在中央集中国内大部分财力的前提下，建立规范化的中央对地方的各种补助制度，具体包括：（1）一般性补助即税收返还。必须按照科学规范的因素法，建立由各种因素（如人口、人均GDP、地区教育水平、地区医疗水平、区域面积等）加权组成的转移支付公式，测定地方财政公共开支的数额。如果支大于收，由地方政府统筹使用。（2）专项拨款补助。这主要是为了有效贯彻中央政府的有关政策，解决经济和社会发展中的特殊问题设置的，是中央实施宏观调控的有力手段。总结我国过去专项补助的经验教训，参照市场经济国家的有关做法，专项拨款补助不能随意进行，不能“撒胡椒面”。具体而言，一要体现国家产业政策的要求，明确重点和专门用途，当前主要是用于重点基础设施建设和建立高新技术产业；二应要求地方有配套资金，以发挥中央财政的资金导向功能，从而增大对有关项目建设的资金投入量；三要加强资金管理，加大项目监督稽查力度。（3）特殊因素补助。这包括对老、少、边、穷地区在一般性税收返还基础上，再增加一些补助，以体现国家的民族政策，调节分配结构和地区差距，特别是扶持经济不发达地区的发展。此外，还有一些临时性的，主要针对遭受特大自然灾害和意外重大事故地区的补助。
五、加快支出管理制度改革与创新，大力推进公共财政体制建设
1994年的财政体制改革已搭起了社会主义市场经济条件下财政体制的基本框架。但这一框架主要着眼于收入划分及其管理，而财政支出管理改革相对滞后，已成为完整规范的财政体制的最大瓶颈。目前亟需从以下几方面推进支出管理制度的改革：（1）实行国库集中收付制度。由政府财政（国库）部门对所有政府性收入，包括预算内收入和纳入财政专户管理的预算外收入进行集中收纳管理，同时，对各部门和各单位的支付过程实行集中统一的处理。（2）进一步完善部门预算制度。应加快部门预算的法律制度建设，改革现行的预算拨款体制，将预算分配权集中于财政部门。延长预算编制时间，改革预算编制方法，对现行预算支出科目进行调整。（3）引入市场机制，全面推行政府采购制度。进一步发展和完善我国的政府采购制度，应尽快制定相关法律法规，完善适合我国国情的政府采购法律体系。改变现行分散的国库拨款制度，逐步实现政府采购的预算管理和国库集中支付。同时，建立并完善政府采购的监督管理机制。
作者单位：中央财经大学经济学院
