1 两种会计利润观
目前,对会计利润的理解主要有两种观点:资本保全观和交易费用观。在资本保全观下,利润表现为企业净资产的增加,即企业在某一期间内资产增加的净额,表现为期末资产减去期初资产后的余额,计算公式为:利润=期末资产—期初资产。在交易观下,利润表现为企业在一定期间的经营成果,即利润是所提供货物与劳务的成本与其出售收入的差额,计算公式为:利润=收入-成本。举个例子来简单说明一下两种观点对利润数字的影响:
例1:某人以5元卖出一斤苹果,其成本为3元,那么,他的利润是多少呢?
在资本保全观下,若重新购入一斤相同的苹果需要4元,那么他的利润只有1元。因为他的净资产只增加1元。而在交易费用观下,他的利润有2元,很明显,收入5元减去成本3元等于利润2元。
从上面的例子可以看出,不同的利润观导致不同的利润数字。而事实上,利润数字都是计算出来的,不同的利润观导致在利润的计算上,最终体现为成本的计价方法的不同。在不同的成本计价方法下,同样的经营可以计算出不同的利润数字。
我国《企业会计准则》规定,利润是企业在一定期间的经营成果,表现为当期收入减去相关税费后的余额。显然,我国采用的是交易费用观。
2 九个不同的利润数字
为计算某一时期的利润,必须衡量某企业期初和期末资产的价值,据以确定企业的成本和资产的价值。资产的评价基础有很多种,所选用的计价方法不同,可以得出许多不同的利润数字。
下面我们举例来说明,为了计算简便,采用资本保全观。在本例中,计价方法是历史成本、重置成本、可实现净值,用来比较的计量基础是货币、现时购买力和实物单位。
例2:假设某贸易者在期初有100个单位存货(全部在当期售出)。在期末,有120个单位存货,但没有其他的资产与负债。假定该贸易者在本期未投入和提取资本,期初资本即为本期成本。有关资料如下:
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计价方法 |
期初资本(100单位) |
期末资本(120单位) |
|
单价 |
总资本 |
单价 |
总资本 |
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历史成本(元) |
1.00 |
100 |
1.30 |
156 |
|
重置成本(元) |
1.10 |
110 |
1.40 |
168 |
|
可实现净值(元) |
1.20 |
120 |
1.50 |
180 |
假定物价指数变动如下:期初存货购买时指数为100,期末存货购买时指数115,年末物价指数为120,按计算公式“利润=期末资产—期初资产”,则该贸易者当期实现的利润分别为:
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计价方法 |
期初资产 |
期末资产 |
利 润 |
|
货币基础(元) |
历史成本 |
100 |
156 |
56 |
|
重置成本 |
110 |
168 |
58 |
|
可实现净值 |
120 |
180 |
60 |
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现时购买力基础(元) |
历史成本 |
120① |
163② |
43 |
|
重置成本 |
132③ |
168 |
34 |
|
可实现净值 |
144④ |
180 |
36 |
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实物基础(元) |
历史成本 |
100单位 |
120单位 |
26⑤ |
|
重置成本 |
100单位 |
120单位 |
28⑥ |
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可实现净值 |
100单位 |
120单位 |
30⑦ |
①120=100×120/100,期初存货是在物价指数为100时购买的,换算成年底购买力表示的历史成本为120。
②163=156×120/115,期末存货成本156是物价指数为115时购买的,年末物价指数为120,按现时购买力调整为163。
③132=110×120/100,重置成本是一个现值,因此期末存货的价值不调整,但期初存货是在指数为100时计量的,年末物价指数为120,因此调整为132。
④144=120×120/100,可实现净值是一个现值,因此期末存货的价值不调整,但期初存货是在指数为100时计量的,年末物价指数为120,因此调整为132。
⑤26=20×1.30,实物增加20个单位,按历史成本计价为26。
⑥28=20×1.40,同上,按重置成本计价为28。
⑦30=20×1.50,同上,按可实现净值计价为30。
根据上面的计算可以看出,该贸易者所采用的成本计价方法不同,可以得出九个不同的利润数字。实际上,企业的经营业务要复杂得多,成本的计价方法也不止这几种,这样企业的利润就会有更多不同的数字。
3 分析
在上例中,出现了九个不同的利润数字,我们不能说其中的某一个是“正确”,而其他都是错误的。当然,不同的人可能会认为有的数字比其他的更有用。仅仅就这些数字本身而言,它们都是“正确”的。
那么,我们怎么看待这些数字呢?
很显然,用实物来计量企业的资产或财富的增加,从理论上讲是可以的,但是在实际中,企业的资产不是一种,而是多种多样,因此,实务上很难完整地记录实物资产的增减变动。更何况有些资产不具备实物形态。所以,采用以实物作为计量基础来计算利润是不可行的。
从资本保全的角度来看,采用历史成本计价存在着很大的缺陷。历史成本的资本保持不等于企业生产能力的保持。倘若按历史成本计算出的利润被全部征税或消耗掉了,在采购成本上涨的情况下,要保持生产能力不变,企业将不得不增加新的资本;或者要保持历史成本的资本不变,企业将不得不减少存货的实物数量。而采用重置成本和可实现净值的计价方法则要合理一些。
从决策或持续经营的角度来看,经营者更关心的是资产未来的盈利能力。考察一下在现时购买力基础上按可实现净值计算的利润36元,这个数字表明如果经营者决定不在期初卖出这些存货,这些存货的购买力潜在的增加了36元,也就是说,期初144元的存货,到期末其价值增加到180元,若企业继续存在,其财富便增加了36元。如果在期末卖出这些存货,他将放弃了180元的购买力。这个结果可以使经营者分析,他在期初就将这些存货卖出而将资金投往别处所得的利润,是高于还是低于36元,检查其决策是否适当。同时,现时购买力作为计量基础能够更好地反映企业资产当前的购买力水平。
从上面的分析可以看出,利润数字影响着企业未来的税金、资本保全、持续经营能力和决策等多个方面,因此,
管理者应慎重对待利润数字,慎重采用成本计价方法。
[参考文献]
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[4] 刘永泽主编.中级财务会计[Ｍ].东北财经大学出版社,2003-07第1版:344.
